Recurso Voluntário: CMRF nº 147

ProcessosAdministrativos:823803/2022, 828134/2022, 968141/2024

Recorrente: ENERGISA MATO GROSSO DISTRIBUIDORA DE ENERGIA S/A

CNPJ: 03.467.321/0039-61

Auto de Infração: 3060/2022

Relator: Conselheiro Rodrigo Yawata Chagas

EMENTA: TRIBUTÁRIO. AUTO DE INFRAÇÃO E IMPOSIÇÃO DE MULTA POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO TRIBUTÁRIA ACESSÓRIA. ISSQN SOBRE SERVIÇOS DE PERMISSÃO DE USO COMPARTILHADO DE POSTES. SUBITEM 3.04 DA LISTA DE SERVIÇOS. NÃO EMISSÃO DE DOCUMENTOS FISCAIS. RECURSO VOLUNTÁRIO. RECURSO VOLUNTÁRIO CONHECIDO E DESPROVIDO.

1. RELATÓRIO

1.1 – Recurso Voluntário

Trata-se de Recurso Voluntário interposto pelo contribuinte ENERGISA MATO GROSSO DISTRIBUIDORA DE ENERGIA S/A, CMC nº 106127, inscrita sob o CNPJ no 03.467.321/0039-

61 estabelecida à Rua 24 de Maio, n° 600, Centro Sul, Várzea Grande-MT, em face de decisão que julgou improcedente impugnação administrativa apresentada nos autos do Processos Administrativo – Gespro nº 823803/2022, mantendo a exigibilidade do crédito tributário – ISSQN conforme descrito no Auto de Infração de Imposição de Multa – AIIM nº 3060/2022.

Preliminarmente, observa-se que a recorrente teve ciência do AIIM n.º 3060/2022 em 15/07/2022, sendo este lavrado após regular ação fiscal realizada iniciada em 15/02/2022 por meio da Intimação n° 012022/00002/2022. Verifica-se que o auto de infração decorreu do descumprimento de obrigação acessória, posto que a fiscalizada, ao não emitir documentos fiscais de suas operações, descumpriu o artigo 233, §1º da Lei n° 1.178/1991 (Código Tributário Municipal), infração esta que acarretou na aplicação da penalidade prevista no artigo 296, inciso II, alínea “a” do mesmo diploma legal.

Em dissonância com o julgamento de primeira instância, o Recorrente interpôs Recurso Voluntário na data de 10/05/2024, alegando que a decisão recorrida merece reforma conforme fundamentos a seguir sintetizados:

Da inaplicabilidade da multa por (suposto) descumprimento de obrigação acessória:

- a decisão recorrida entendeu por ratificar a cobrança de multa em razão de descumprimento de obrigação acessória;

- a obrigatoriedade da emissão de documentos fiscais destinados ao controle/registro do ente tributante está adstrita expressamente as “operações de serviços” realizadas pelo contribuinte, conforme artigo 233,§1º da Lei n° 1.178/1991;

- a Recorrente não forneceu, prestou ou exerceu qualquer tipo de prestação de serviços, pois a atividade de compartilhamento de infraestrutura de postes sequer pode ser compreendida como serviço;

- a Lei Complementar no 116/2003 inseriu, em sua lista anexa, a possibilidade de os Municípios instituírem o imposto sobre os serviços de "locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza" (item 3.04 da lista anexa à LC 116/2003); - o STF, por meio da SV n° 31, reconheceu a inconstitucionalidade da exigência do ISS sobre as operações de locação de bens, as quais não tem natureza de "serviço" e, portanto, não configuram fato gerador do ISS; - devido ao entendimento do STF, o STJ decidiu pela não incidência do ISS sobre as operações de compartilhamento de infraestrutura pelas concessionárias de energia elétrica (RESP 878509/MT, RESP 952.159/SP); - o Tribunal de Justiça do Estado do Mato Grosso também segue tal entendimento conforme julgado mencionado no Recurso; - o pleno do STF, em recente decisão proferida em 05/08/2020, julgou a Ação Direta de Inconstitucionalidade no 3142/DF reafirmando a NÃO INCIDÊNCIA DO ISS sobre as operações de compartilhamento de infraestrutura indicadas no subitem 3.04 da lista anexa à LC n° 116/03; - afirmou o STF que "nas relações mistas ou complexas em que não seja possível claramente segmentar as obrigações de dar e de fazer - seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira

— estando a atividade definida em leicomplementar como serviço de qualquer natureza,nos termos do art. 156,III, da Constituição Federal, será cabível, a priori, a cobrança do imposto municipal”;

- o STF ratificou sua posição no sentido de inconstitucionalidade da incidência do ISS sobre as operações de compartilhamento descritas no subitem 3.04 da lista anexa à LC n° 116/03, admitindo, no entanto, referida incidência apenas em caráter excepcional e circunstancial nas hipótese em que o compartilhamento (i) integre um CONTRATO MISTO com outras atividades sujeitas ao ISS e (ii) NAO seja possível segrega-las com base no objeto, ou nos preços praticados; - as operações de compartilhamento realizadas pela Recorrente são PURAS SIMPLES e formalizadas em CONTRATOS EXCLUSIVOS, não estando, de modo algum, integradas ou misturas com outras atividades sujeitas à incidência do ISS, de modo a afastar a presente exigência fiscal; - Diante da completa ausência de fato gerador que caracterizasse a prestação de serviços (e eventual cobrança de ISS), mas tão somente das operações de compartilhamento de postes pela Recorrente e terceiros, não há o que se falar em obrigação à emissão de Notas Fiscais; Do erro na apuração da base de cálculo - em carater subsidiário, impõe-se reconhecer a ocorrência de manifesto erro na apuração da base de cálculo, de modo a redundar na apuração do valor da multa em montante expressivamente maior que o devido; - o erro decorre da consideração de operações de compartilhamento não realizadas e não-ocorridas com Terceiros cuja a Impugnante sequer possui contrato; - o equívoco do Auto de Infração se deu pelo fato de ter sido considerado 73 empresas com as quais a Recorrente manteria contrato de compartilhamento de infraestrutura de postes; - a Impugnante ao fornecer a relação de todas as empresas indicou de forma clara e expressa algumas empresas com as quais não possuia contrato para o compartilhamento de postes, as quais instalaram seus cabos nos postes e não procuraram a Recorrente para formalização de contrato e que possuiam contrato em determinado momento e, posteriormente, deixaram de ter; - a autoridade fiscal não tomou a devida cautela de verificar previamente as empresas com as quais a Recorrente mantém efetivamente contratos para o uso compartilhado da infraestrutura de postes e o efetivo período de validade dos contratos; - tal omissão deu causa a apuração de base de cálculo IRREAL e em desacordo com a realidade dos fatos, por abranger (supostos) fatos geradores ocorridos e realizados que na realidade jamais existiram; - a autuação fiscal lançou multa sobre todos as empresas (contratantes ou não) que julgou compartilhar infraestrutura de postes na municipalidade; - impõe-se o reconhecimento da nulidade do lançamento por erro na apuração da base de cálculo da multa exigida, ou , subsidiariamente, a anulação dos valores de multa excedentes e apurados a maior.

Dos Pedidos:

- dado provimento ao Recurso Voluntário e seja cancelado integralmente o crédito tributário, em razão da ilegalidade da cobrança de multa por descumprimento de obrigação acessória, pois o compartilhamento de infraestrutura não configura prestação de serviço; não há fato gerador de ISS no compartilhamento de infraestruturas e a concessionária não está obrigada à emissão de NF. - de forma subsidiária, seja reconhecido: o erro na apuração da base de cálculo da multa lançada, para anulação da multa apurada indevidamente e, caso assim não entenda, apenas a parcela que foi cobrada à maior. 1.2 – Contrarrazões

Considerando o exposto no Recurso Voluntário supracitado, a autoridade fiscal competente apresentou suas contrarrazões nos termos a seguir apresentados.

Levantamento dos atos Praticados no Processo 823803/2022 – AIIM 3060/2022

As contrarrazões apresentaram um levantamento dos atos praticados no processo em tela. O levantamento se fez necessário para apresentar cada ato praticado no processo desde o Termo de Início de Ação Fiscal Nº 012022/00001/2022 de 15/02/2022, seguido de mais 05 (cinco) intimações, bem como, da Representação Fiscal para Exibição Judicial dos Livros e Documentos Fiscais e para Ação Penal de Crime contra a Ordem Tributária junto ao Ministério Público do Estado de Mato Grosso, até a lavratura do Auto de Infração e Imposição de Multa 3060/2022 em l5/07/2022. Portanto as Atos praticados no Processo evidenciam todo esforço fiscal do Município de Várzea Grande para realizar o Levantamento Fiscal e Lançar o Imposto Devido.

ATO	DESCRIÇÃORESUMIDA	PROCESSO 828134/2022	DATA
Ordem de Serviço Nº 01/2022	Ordem de Serviço para realização de auditoria/levantamento fiscal dos tributos municipais, próprios, por substituição e por responsabilidade tributária, revisão cadastral, econômico e imobiliário - no contribuinte - Energisa Mato Grosso - Distribuidora de Energia S.A.	Folha 108 e 109	10/02/2022
	Intimou-se a ENERGISA MATO
	GROSSO - DISTRJBUIDORA DE
	ENERGIAS.A. - CNPJ 03.467.321/0001-
TERMO DE INÍCIO	99 para apresentar os Livros e Documentos
DE AÇÃO FISCAL	Fiscais no período de O1/02/2017 a	Folhas 110 a	15/02/2022
- Nº O12022/00001/2022	O1/02/2022 sendo o objeto de verificação o serviço prestado conforme atividade descrita no item 3.04 da lista de serviços da Lei Nº 1.178/1991 - CTM de Várzea Grande.	114
	Intimou-se a ENERGISA MATO
TERMO DE	GROSSO - DISTRIBUIDORA DE
INTIMAÇÃO Nº	ENERGIAS.A. -CNPJ 03.467.321/0001-	Folhas 115 a	29/03/2022
022022/00002/2022	99 apresentar os docwnentos solicitados	118
	em conformidade com o Termo de Início
	de Ação Fiscal - TIAF.
AUTO DE	Auto de Infração 2885/2022 de Embaraço
EMBARAÇO À	à Fiscalização Tributária por não colocar a
FISCALIZAÇÃO	disposição os livros e documentos fiscais	Folhas 119 a	29/03/2022
TRIBUTÁRIA	exigidos no Termo de Início de Ação Fiscal	120N
	-TlAF.
	Intimou-se a ENERGISA MATO
TERMO DE	GROSSO - DISTRIBUlDORA DE
INTIMAÇÃO Nº	ENERGIAS.A. -CNPJ 03.467.321/0001-	Folhas 121 a	05/04/2022
032022/00003/2022	99 C;tpresentar os documentos solicitados	124
	em conformidade com o Termo de Início
	de Ação Fiscal - TIAF.

AUTO DE EMBARAÇO À FISCALIZAÇÃO TRIBUTÁRIA	Auto de Infração 2887/2022 de Embaraço à Fiscalização Tributária por não colocar a disposição os livros e documentos fiscais exigidos no Teimo de Início de Ação Fiscal -TIAF.	Folhas 125 a 127	05/04/2022
REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA EXIBIÇÃO JUDICIAL DOS LIVROS E DOCUMENTOS FISCAIS E AÇÃO PENAL DE CRIME CONTRAA ORDEM TRIBUTÁRIA 001- 04-2022	Em conformidade com a alínea "c", § 2° do Art. 228 da LEI Nº 1.178/91 - CTM de Várzea Grande solicitou-se ao Representante do Ministério Público, a exibição judicial dos livros e documentos fiscais e a REPRESENTAÇÃO FISCAL PARA AÇÃO PENAL DE CRIME CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA, junto ao Ministério Público embasada nos seguintes fundamentos: Os incisos I e V do art. 1º, o inciso I do art. 2° e o art. 16 da Lei Federal No 8.137, de 27/12/1990, combinados com a inaplicabilidade, fora do âmbito federal, do art. 83 da Lei Federal Nº 9.430, de 27/12/1996, por se tratar, exclusivamente, de Legislação Tributária Federal e não, Nacional.	Folhas 128 a 137N	06/04/2022
TERMO DE INTIMAÇÃO Nº 042022/00004/2022	Intimou-se a ENERGISA MATO GROSSO - DISTRIBUIDORA DE ENERGIAS.A. - CNPJ 03.467.321/0001- 99 apresentar os docw11entos solicitados em conformidade com o Termo de Início de Ação Fiscal - TIAF.	Folhas 138 a 141N	11/04/2022
TERMO DE INTIMAÇÃO Nº 052022/00005/2022	Intimou-se a ENERGISA MATO GROSSO - DISTRJBUIDORA DE ENERGIAS.A. - CNPJ 03.467.321/0001- 99 apresentar os documentos solicitados em conformidade com o Termo de Início de Ação Fiscal - TIAF.	Folhas 142 a 146/V	05/05/2022

TERMO DE RECEBIMENTO DOCUMENTAÇÃO Nº 062022/00006/2022	Consoante o art 196 da LEI Nº 5.172 CTN, bem como, o art 230 da LEI Nº 1.178 CTM-VG, lavrou-se o Termo de Recebimento de Documentação (entrega parcial).	Folhas 147 a 150	01/06/2022
	Demonstrativo da Receita Tributável -
	BASE DE CÁLCULO DO ISS/PRÓPRIO
	(nesta ocasião sem o cálculo da correção
Tem10 de	monetária, juros de mora e multa de ofício)
Constatação e	e Intimação para apresentar o Valor por
Intimação Fiscal Nº	Ponto de Fixação Ocupado ou à	Folhas 151 a	14/06/2022
072022/00007/2022	Disposição (R$ / PONTO DE FIXAÇÃO)	155
	das empresas Ocupantes relacionadas na
	Tabela O1 - Valor por Ponto de Fixação
	Ocupado ou à Disposição (R$ / PONTO
	DE FIXAÇÃO) dos Contratos Não
	Entregues.
Cópias de e-mails	Cópias de e-mails que corrobora com a
entre a Fiscalização	cobrança da fiscalização da Prefeitura de	Folhas 156 a	De
da Prefeitura de	Várzea Grande para que a ENERGISA	191	07/03/2022
Várzea Grande e a	MATO GROSSO - DISTRIBUIDORA DE		a
	ENERGIAS.A. entregasse os documentos		18/07/2022
	solicitados em conformidade com o Termo
	de Início de Ação Fiscal - TlAF e no prazo
	estipulado no TIAF.

Face às considerações aduzidas, a ENERGISA, através de seus representantes legais, embaraçou reiteradamente a auditoria do fisco municipal, prova cabal disto estão nos dois Autos de Embaraço Nº 2885/2022 e Nº 2887/2022 que não foram objetos de qualquer impugnação do Contribuinte, ou seja, a ENERGISA reconheceu o embaraço a fiscalização através do pagamento dos respectivos Autos.

De modo que foram necessários 07 (sete) Intimações e 01 (uma) Representação Fiscal para que a ENERGISA entregasse parcialmente os documentos requeridos no Termo de Início de Ação Fiscal datado de 15/02/2022. Portanto, a partir da entrega parcial da documentação, do arquivo Excel intitulado "Relatório de Uso Mutuo - Várzea Grande" foi possível identificar a Empresa Ocupante e a quantidade de pontos de fixação (uso mútuo).

Análise Descritiva da Relação mista ou complexa constantes dos Contratos entregues pela ENERGISA

Da análise dos Contratos entregues pela ENERGIA foi identificada uma verdadeira obrigação de fazer em favor da OCUPANTE de modo baralhado, de maneira atrelada ao uso compartilhado de postes da Rede de Distribuição de Energia Elétrica.

No caso ora em estudo, conforme especificado nos contratos entre a ENERGISA e as Empresas Ocupantes, para que a OCUPANTE ocupe ou desocupe a infraestrutura da DETENTORA/ ENERGISA, para a passagem de cabos e/ou instalação de equipamentos afins à sua atividade, altere ou remova pontos de fixação em utilização, deverá dirigir à área técnica responsável da DETENTORA / ENERGISA, pedido por escrito, anexando planta com amarração georreferenciada, especificando os equipamentos e cabos a serem instalados, alterados ou removidos, com a indicação de sua posição na planta cadastral e em conformidade com as diretrizes determinadas nas normas da DETENTORA/ ENERGISA e da legislação vigente. Por questões de segurança e controle, nenhuma obra ou serviço na infraestrutura da DETENTORA / ENERGISA poderá ser iniciado pela OCUPANTE sem a aprovação do projeto e a obtenção prévia e expressa autorização da DETENTORA/ ENERGISA.

Dessa forma deverá ser Prestado o Serviço de Análise e Aprovação dos Projetos de Compartilhamento por uma mão de obra técnica especializada da DETENTORA / ENERGISA, visto que, deverá analisar se o Projeto de Compartilhamento da OCUPANTE está em conformidade com as Resoluções Conjuntas da Agência Nacional de Energia Elétrica ("ANEEL") e da Agência Nacional de Telecomunicações ("ANATEL"), com o Plano de Ocupação de Infraestrutura da DETENTORA

/ ENERGISA, com a Norma Técnica de Compartilhamento de Infraestrutura da DETENTORA, com as Normas Técnicas da Associação Brasileira de Normas Técnicas (ABNT) entre outras normas e legislação vigente. De modo que nenhuma obra ou serviço na infraestrutura da DETENTORA / ENERGISA poderá ser iniciado pela OCUPANTE sem a aprovação do projeto e a obtenção prévia e expressa autorização da DETENTORA/ ENERGISA. Portanto trata-se de uma condição necessária e imprescindível para o uso compartilhado dos postes da DETENTORA/ ENERGISA.

Outra obrigação de fazer de modo baralhado, de maneira atrelada ao uso e compartilhamento da infraestrutura de Rede de Distribuição trata-se da Prestação de Serviço de Acompanhamento Técnico e Fiscalização realizada pela DETENTORA / ENERGISA dos serviços realizados pela OCUPANTE. Essa Prestação de Serviço de Acompanhamento Técnico e Fiscalização deverá ser

disponibilizado tanto na implementação pela OCUPANTE do Projeto Aprovado, quanto na fiscalização rotineira dos pontos de fixação.

Também, ainda consta nas Cláusulas Contratuais, outra obrigação de fazer de modo baralhado, de maneira atrelada ao uso e compartilhamento da infraestrutura de Rede de Distribuição que se trata da Prestação de Serviço de Obra de Adequação da Infraestrutura Compartilhada que será realizado pela ENERGISA para adequar a infraestrutura de Rede de Distribuição e permitir o Uso Compartilhado.

Claro está, portanto, a Relação mista ou complexa constantes dos Contratos entregues pela ENERGISA, desta feita, resta plenamente cabível a cobrança do ISSQN sobre o valor total dos pagamentos previstos no contrato.

Norma Técnica de Compartilhamento de Infraestrutura da Detentora

No Recurso Voluntário apresentado ao Conselho Municipal de Recursos Fiscais - Processo 878170/2023, a requerente disponibilizou o ANEXO II - NORMA TÉCNICA DE COMPARTILHAMENTO DE INFRAESTRUTURA DA DETENTORA (Processo 878170/2023

- VOLUME II: folhas 156 a 186; VOLUME III: folha 187 E folhas 214 a 241 E folhas 260 a 287 e

folhas 303 a 309; VOLUME IV: folhas 31O a 330 E folhas 378 a 405).

Diante disso, ao analisar minuciosamente o ANEXO II - NORMA TÉCNICA DE COMPARTILHAMENTO DE INFRAESTRUTURA DA DETENTORA possibilitou atestar a Relação mista ou complexa constantes desses Contratos, ou seja, foi possível certificar a obrigação de fazer de modo baralhado, de maneira atrelada ao uso e compartilhamento da infraestrutura de Rede de Distribuição tanto a Prestado o Serviço de Análise e Aprovação dos Projetos de Compartilhamento, como a Prestação de Serviço de Acompanhamento Técnico e Fiscalização, quanto a Prestação de Serviço de Obra de Adequação da Infraestrutura Compartilhada.

Como se não bastasse as cláusulas contratuais constantes nos contratos evidenciadas nos itens 2.4.1.1a 2.4.1.19 que sustentam a Relação mista ou complexa (Prestado o Serviço de Análise e Aprovação dos Projetos de Compartilhamento e Prestação de Serviço de Acompanhamento Técnico e Fiscalização) e Prestação de Serviço de Obra de Adequação da Infraestrutura Compartilhada, o ANEXO II desses Contratos também apresentam as mesmas obrigações de fazer atrelada de modo baralhado ao uso e compartilhamento da infraestrutura de Rede de Distribuição. Assim, é importante destacar os itens do ANEXO II dos Contratos que comprovam a Relação mista ou complexa.

Em análise a 17 (dezessete) contratos apresentados pela ENERGISA, restou claro a relação mista ou complexa, sendo plenamente cabível a cobrança do ISSQN sobre o valor total dos pagamentos previstos no contrato.

No entanto, o arquivo Excel intitulado "Relatório de Ocupação de Uso Mutuo - Várzea Grande" disponibilizado pela a ENERGISA MATO GROSSO - DISTRIBUIDORA DE ENERGIA

S.A. consta 56 (cinquenta e seis) Empresas Ocupantes que NÃO FORAM apresentados os respectivos Contratos.

Ainda assim, de forma reiterada, a ENERGISA MATO GROSSO-DISTRIBUIDORA DE ENERGIAS.A. NÃO APRESENTOU os Contratos das 56 (cinquenta e seis) Empresas Ocupantes dos postes da Rede de Distribuição no Município de Várzea Grande.

Portanto, uma vez que para os 17 (dezessete) Contratos entregues pela ENERGISA foi identificada uma verdadeira obrigação de fazer em favor da OCUPANTE de modo baralhado, de maneira atrelada ao uso compartilhado de postes da Rede de Distribuição de Energia Elétrica do Município de Várzea Grande, tanto a Prestação de Serviço de Análise e Aprovação dos Projetos de Compartilhamento como a Prestação de Serviço de Acompanhamento Técnico e Fiscalização quanto a Prestação de Serviço de Obra de Adequação da Infraestrutura Compartilhada pode-se concluir que para as 56 (cinquenta e seis) Empresas Ocupantes dos postes da Rede de Distribuição no Município de Várzea Grande que NÃO FORAM ENTREGUES OS CONTRATOS PELA ENERGISA,

também, apresentam a relação mista ou complexa de uma verdadeira obrigação de fazer em favor da OCUPANTE.

Considerando que a ENERGISA não apresentou os contratos das 56 (cinquenta e seis) Empresas Ocupantes dos postes da Rede de Distribuição no Município de Várzea Grande, em 14/06/2022, lavrou-se o Termo de Constatação e Intimação Fiscal Nº 072022/00007/2022 (Processo 828134/2022, folhas 151 a 155), com ciência do Contribuinte em 14/06/202, para que a ENERGISA MATO GROSSO - DISTRIBUIDORA DE ENERGIAS.A. apresentasse o Valor por Ponto de Fixação Ocupado ou à Disposição das 56 (cinquenta e seis) das Empresas Ocupantes dos postes da Rede de Distribuição no Município de Várzea Grande.

Contudo, em 11/07/2022, a ENERGISA MATO GROSSO - DISTRIBUIDORA DE

ENERGIA S.A. apresentou apenas 37 (trinta e sete) valores de contratos das Empresas Ocupantes dos postes da Rede de Distribuição no Município de Várzea Grande conforme "Resposta ao Termo de Constatação e Intimação Fiscal nº072022/00007/2022" (Processo 828134/2022, folhas 151 a 155)

entregue pela ENERGISA. Então continuaram sem apresentação do CONTRATO e do VALOR DE CONTRATO 18 (dezoito) Empresas Ocupantes.

Sendo assim da documentação entregue pela ENERGISA MATO GROSSO - DISTRIBUIDORA DE ENERGIA S.A., foi possível extrair a EMPRESA OCUPANTE. a QUANTIDADE PONTOS FIXAÇÃO e apurar a Média do Valor de Contrato dos Contratos Entregues pela ENERGISA

É o que merece registro!

3 - VOTO

Preliminarmente, destaca-se que o sistema do Contencioso Administrativo Tributário, no âmbito do Município de Várzea Grande/MT, é regido pela Lei Complementar n° 4.354/2018. O artigo 33 do mencionado diploma legal previu que da decisão de primeira instância, contrária ao sujeito passivo, caberá interposição de Recurso Voluntário, dentro do prazo de 10 (dez) dias seguintes a ciência de decisão, direcionado ao Conselho Municipal de Recursos Fiscais. Nesse sentido, considerando que os prazos da LC n° 4.354/2018 são contados em dias úteis, o presente Recurso é tempestivo, portanto, o admito, razão pelo qual deve ser submetido a julgamento por esse Conselho Fiscal, nos termos do voto a ser relatado.

Destaca-se que da análise dos autos constata-se que ao Recorrente foi oportunizado a ampla defesa e o contraditório com observância de todos os prazos legais tendo o mesmo apresentado suas razões fáticas, jurídicas e documentos que entendeu pertinentes.

3.1 - Da legalidade da exigência de ISS sobre operações de compartilhamento de infraestrutura

Antes de adentrar nos argumentos suscitados pela Recorrente destaca-se que o serviço tributado pela auditora responsável pela fiscalização refere-se ao compartilhamento de infraestrutura de postes de energia elétrica no período de fevereiro/2017 a fevereiro/2022, serviços estes previstos no subitem 3.04 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar n° 116/2003 replicados no mesmo subitem do artigo 70, §1º da Lei n° 1.178/1991 (Código Tributário Municipal) quer seja: “3.04 Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza”.

Atinente aos serviços de uso compartilhado de postes e torres de rede de distribuição de energia elétrica prestados pela fiscalizada e tributados pelo fisco importa esclarecer que a ENERGISA compartilha, de forma onerosa, os postes sob sua responsabilidade com empresas que não possuem rede própria na região.

Registra-se que os postes suportam, além da rede elétrica, redes de TV a cabo, de cabos metálicos e ópticos de operadoras e provedores de internet, redes primárias e secundárias de energia, transformadores, braços de iluminação pública, amplificadores e dispositivos (armários de distribuição aéreos, caixas de emenda óptica e reservas técnicas). Os postes ainda possuem dezenas de canos galvanizados fixados em suas estruturas para subidas de lateral (tubos galvanizados que interligam as redes subterrâneas com a rede aérea por onde passam os cabos de telecomunicações).

Ademais, os postes são concessões públicas outorgadas à exploração por distribuidoras de energia elétrica. A atual legislação concede às empresas de telecomunicação o direito de uso compartilhado dessa infraestrutura, que é pública, porém gerida e explorada comercialmente por empresas privadas. Tal direito é garantido pela lei nº 9.472/1997, conhecida como Lei Geral das Telecomunicações. A concessão do direito inclui, além dos postes, “dutos, condutos e servidões pertencentes ou controlados por prestadora de serviços de telecomunicações ou de outros serviços de interesse público, de forma não discriminatória e a preços e condições justos e razoáveis”, conforme se depreende do artigo 97 do referido diploma legal.

Mesmo raciocínio deve ser feito em relação ao compartilhamento de torres e antenas de celular, disciplinada pela Lei nº 13.116, de 20 de abril de 2015.

Noutrora tais serviços públicos eram prestados diretamente por instituições estatais, sendo que do compartilhamento não resultava em remuneração de uma para outra. Porém, após a privatização desses serviços, o compartilhamento passou a ser usado como fonte de receita das empresas detentoras das estruturas existentes, mediante sua disponibilização para outras usuárias.

Para disciplinar as relações jurídicas entre empresas detentoras da infraestrutura existente e aquelas interessadas em utilizá-la, a ANATEL, a ANEEL e a ANP aprovaram a Resolução Conjunta nº 001/1999 que define o Regulamento Conjunto para Compartilhamento de Infraestrutura entre os setores de Energia Elétrica, Telecomunicações e Petróleo.

No que diz respeito especificamente ao compartilhamento de postes e cabos da rede de distribuição de energia elétrica, as empresas detentoras de tais equipamentos estabelecem preços com base no número de postes utilizados pelas solicitantes, por número de pontos de fixações nos postes, por instalação de equipamentos nos postes e por uso de dutos.

Segundo a ANATEL, as normatizações existentes decorrentes da Resolução Conjunta nº 001/1999 não regulam a quantidade de cabos ou equipamentos a serem fixados nos postes. “Cabe às distribuidoras detalhar as regras de utilização dessa infraestrutura e realizar a boa gestão dos postes, atividade pela qual são remuneradas pelos prestadores ocupantes”.

Superadas tais considerações, adentrando nas alegações da fiscalizada proferidas no sentido de afastar a incidência do ISS sobre as operações de compartilhamento de infraestrutura, nota-se que a Recorrente argumentou que o STF, por meio da Súmula Vinculante n° 31, reconheceu a inconstitucionalidade da exigência do ISS sobre as operações de locação de bens, as quais não tem natureza de "serviço" e, portanto, não configuram fato gerador do ISS.

De fato, razão assiste a Recorrente quanto esta afirma, de forma genérica, que não incide ISSQN sobre operações de locações de bens móveis; contudo, o entendimento em questão somente é aplicável quando tais operações estiverem dissociadas da prestação de serviços, ou seja, quando a locação for simples e pura.

Ocorre que, dá análise dos autos constata-se, primeiramente, que não houve tributação de bens locados, que o serviço tributado foi o de compartilhamento de infraestrutura de postes previsto no subitem 3.04 da lista de serviços; segundo, nas relações mistas e complexas quando as obrigações de dar e fazer estiverem baralhadas seja em relação ao objeto ou em relação ao valor da operação caberá, a princípio, a tributação pelo ISSQN. Este último entendimento decorreu da Ação Direta de Inconstitucionalidade n° 3142/DF julgada em 2020 pelo STF, conforme ementa abaixo transcrita:

EMENTA Ação direta de inconstitucionalidade. Direito Tributário. ISS. Relações mistas ou complexas. Orientação da Corte sobre o tema. Subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03. Locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não, de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza. Interpretação conforme. Necessidade de as situações descritas integrarem operação mista ou complexa. Local da ocorrência do fato gerador. Ausência de violação dos princípios da razoabilidade ou da proporcionalidade. 1. Nas relações mistas ou complexas em que não seja possível claramente segmentar as obrigações de dar e de fazer – “seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira” ( Rcl nº 14.290/DF-AgR, Tribunal Pleno, Rel. Min. Rosa Weber) –, estando a atividade definida em lei complementar como serviço de qualquer natureza, nos termos do art. 156, III, da Constituição Federal, será cabível, a priori, a cobrança do imposto municipal. Aplicação do entendimento ao subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03. 2. O art. 3º, § 1º, da LC nº 116/03 não viola os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade. Ele estabelece que se considera ocorrido o fato gerador e devido o imposto em cada município em cujo território haja extensão de ferrovia, rodovia, postes, cabos, dutos e condutos de qualquer natureza, objetos de locação, sublocação, arrendamento, direito de passagem ou permissão de uso, compartilhado ou não. Existência de unidade econômica, para fins de tributação, em cada uma dessas urbes, ainda que o sujeito passivo não tenha nelas instalado unidade de gerenciamento de atividades, filial ou mesmo

infraestrutura operacional para calcular ou pagar o imposto. 3. Ação direta de inconstitucionalidade julgada parcialmente procedente, conferindo-se interpretação conforme à Constituição Federal ao subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03, a fim de se admitir a cobrança do ISS nos casos em que as situações nele descritas integrem relação mista ou complexa em que não seja possível claramente segmentá-las de uma obrigação de fazer, seja no que diz com o seu objeto, seja no que concerne ao valor específico da contrapartida financeira. (STF - ADI: 3142 DF, Relator: DIAS TOFFOLI, Data de Julgamento: 05/08/2020, Tribunal Pleno, Data de Publicação: 09/10/2020)

Contra o acórdão do Pleno do STF foram interpostos Embargos de Declaração sendo que o Ministro Relator Dias Toffoli sustentou não ser possível a cobrança do ISS em relação as situações descritas nos subitens 3.04 da lista anexa à LC n° 116/2003 quando elas forem isoladamente consideradas, sendo permitido a cobrança do referido imposto quando houver relação mista ou complexa em que não seja possível apartá-las de uma obrigação de fazer. Na ocasião, o Relator citou, como exemplo, a possibilidade de incidência de ISS sobre serviço de manutenção no caso de contrato de ferrovia prever de modo baralhado tal obrigação.

Neste sentido, a Recorrente sustenta que as operações de compartilhamento realizadas são puras e simples e formalizadas em contratos exclusivos, não estando, de modo algum, integradas ou misturas com outras atividades sujeitas à incidência do ISS. Entretanto, conforme bem arrazoado pela autoridade lançadora, o alegado não merece prosperar, posto que há itens nos instrumentos Contratuais disponibilizados que evidenciam obrigações de fazer em favor das Ocupantes de modo atrelado e baralhado ao uso compartilhado de postes da fiscalizada, tais como:

- disponibilização de mão de obra especializada pela Energisa para a prestação de serviço de análise e aprovação dos projetos de compartilhamento; - prestação de serviço de acompanhamento e avaliação técnica - prestação de serviços de fiscalização e do uso compartilhado pela ocupante; - prestação de serviço de obra de adequação da infraestrutura compartilhada;

Diante disso, a tese defendida pela fiscalizada de que é inconstitucional a exigência de ISS sobre operações de compartilhamento de infraestrutura é desprovida de fundamentação legal, posto que o subitem 3.04 não foi declarado inconstitucional, sendo que o STF, quando do julgamento da ADI 3142/DF, estabeleceu, tão somente, que seria possível a tributação pelo ISSQN diante de operações mistas e complexas no caso em que estivessem baralhadas as obrigações de dar e fazer, desde que a atividade estivesse definida em lei complementar.

Assim, a cobrança do imposto depende da análise específica do caso concreto, sendo que haverá incidência de ISSQN naquelas situações nas quais os contratos são firmados de forma genérica, sem segregação das atividades de dar e de fazer. Logo, claro está nos autos que os serviços prestados pela recorrente decorrem de operações mistas ou complexas e que não é possível segmentar as obrigações de fazer (prestação de serviço) da obrigação de dar (mera locação), posto que há diversas evidências que demonstram a necessidade de disponibilização de mão de obra por parte da Detentora para operacionalização do contrato de compartilhamento de postes firmado com as respectivas Ocupantes.

Dessa forma, sendo a operação sujeita a incidência do ISSQN a emissão de documentos fiscais de prestação de serviços revela-se OBRIGATÓRIA, conforme previsto no artigo 233, 1º§ da Lei n° 1.178/1991 (CTM/VG) abaixo transcrito:

Art. 233 – Os contribuintes, ou quaisquer responsáveis por tributos, facilitarão por todos os meios a seu alcance, o lançamento, a fiscalização e a cobrança dos tributos devidos à Fazenda Municipal, ficando especialmente obrigados a:

(...)

§ 1º -As pessoas físicas ou jurídicas sujeitas à inscrição no cadastro fiscal, como contribuintes, conforme as operações de prestação de serviços que realizarem, ainda que não tributadas, imunes e isentas do imposto ou ainda estimadas, devem, relativamente a cada inscrição, emitir documentos fiscais, manter escrituração fiscal destinada ao registro das operações de serviços realizadas e atender as exigências da legislação tributária, conforme disposto em Regulamento. (Grifo meu)

(...)

Ocorre que a Recorrente, como por ela própria declarado, não emitiu notas fiscais dos serviços prestados motivo pelo qual foi lavrado o AIIM n° 3060/2022 com a aplicação da penalidade de 05 UPF/VG por documento não emitido nos termos do artigo 296, inciso II, alínea “a” da Lei n° 1.178/1991 (CTM/VG) in verbis:

Art. 296 - Ressalvadas as hipóteses previstas nesta lei, ao descumprimento das obrigações acessórias serão aplicadas as seguintes penalidades:

(...)

II - Multa de 05 (cinco) UPF/VG:

a) por documentos fiscais, aos que deixarem de emiti-los nas prestações de serviços, ainda que estas sejam imunes, isentas ou não tributadas, sem prejuízo do pagamento do imposto devido.

3.2 Do serviço de compartilhamento de infraestrutura realizado pela recorrente

Neste ponto, a Recorrente destacou que não houve indicação da existência de outros serviços passíveis de incidência do ISS, sendo que não basta afirmar que as operações envolvem contratos complexos ou mistos, necessário é a indicação clara e precisa de quais seriam estes outros serviços. Entendeu a fiscalizada que não incide ISS sob as atividades de compartilhamento de postes por não haver nenhuma outra atividade ou serviço sujeito à incidência do ISS. Aludiu ainda que a decisão recorrida tão somente fez mencionar de forma genérica que os contratos seriam mistos, sem apresentar qualquer fundamentação para tanto.

Conforme já pontuado, firmou o STF entendimento de que se as situações descritas no subitem 3.04 da lista anexa à LC nº 116/03, quando, por si sós, levadas em conta, revelam não ser possível extrair fato tributável pelo ISS; entretanto, o mesmo não se pode dizer se as mesmas situações estiverem baralhadas com alguma obrigação de fazer, isto é, se elas integrarem relação mista ou complexa em que não for possível claramente separá-las de uma obrigação desse tipo. Nesse caso, será cabível, a priori, a cobrança do imposto municipal.

Ademais, ainda que o Ministro Dias Toffoli tenha citado como exemplo de possibilidade de incidência de ISS o serviço de manutenção baralhado com atividade relacionada a contrato de ferrovia, destaca-se que na situação sob escrutínio, os serviços identificados nos Contratos vão muito além da manutenção da estrutura envolvendo, como analisado, atividades de aprovação de projetos, acompanhamento e fiscalização, adequação de estrutura para Ocupantes, entre outras, ou seja, verdadeiras obrigações de fazer, passiveis de incidência de ISSQN.

Da análise dos contratos apresentados pela Energisa e juntados aos autos pela autoridade fiscal (fls. 347/482 - processo nº 828142/22), fica evidenciado a natureza dos serviços sendo possível observar que cada contrato prevê, de maneira atrelada ou uso compartilhado de postes de distribuição de energia elétrica, a disponibilização de mão de obra especializada pela Detentora Energisa para a prestação de serviços. Neste aspecto, fica evidente os serviços de analisar e aprovar projetos, acompanhar, vistoriar, fiscalizar, mudar cabos inconformes, fazer adaptações, remover canos instalados em desacordo com o regulamentado, orientar, prestar consultoria e assessoria, dar manutenção, entre outros. Ou seja, há uma construção, um pacote de serviços para a garantia do compartilhamento. Logo, considerando que não há segregação dessas atividades em seu objeto e na sua remuneração, resta comprovado a existência de uma relação mista ou complexa havendo então incidência de ISS sobre o valor total previsto nos Contratos.

Diante disso, ainda que os dispositivos contratuais sejam claros no que diz respeito as diversas obrigações de fazer (prestação de serviço) tendo estas sido destacadas tanto pelo órgão lançador quanto pelo julgador de primeira instância, percebe-se que a autoridade fiscal, em suas razões recursais, correlacionou os serviços que se encontram baralhados em todos os Contratos com outros subitens da lista de serviço (fl. 124 – processo n° 968141/2024) de forma a evidenciar, minuciosamente, a relação mista ou complexa dos serviços prestados, vide exemplo abaixo:

Demonstrativo de serviços que evidenciam relação mista ou complexa.

Assim, as operações de compartihamento realizadas, ao contrário do alegado pela Recorrente, não abrangem exclusivamente o compartilhamento de infraestruturas, sem o envolvimento de nenhum outro tipo de atividade, serviço ou operação, razão pela qual a incidência do ISSQN sobre os serviços prestados não pode ser afastada. Logo, havendo prestação de serviços, a emissão de documento fiscal é imperiosa, razão pela qual não há qualquer irregularidade na autuação e na decisão de primeira instância que justifique o pedido de anulação do auto de infração questionado.

3.3- Da apuração da penalidade por descumprimento de obrigação acessória

Contesta a Recorrente que há erro na apuração da base de cálculo quanto a exigência da multa por descumprimento de obrigação acessória que redundou na apuração do valor da multa em montante expressivamente maior que o devido. Destaca que o referido erro decorreu de operações de compartilhamento não realizadas e não ocorridas com terceiros. Acrescentou que o fisco considerou 73 empresas para com as quais a Recorrente manteria contrato de compartilhamento de infraestutura de postes; contudo, a Impugante afirmou que, ao fornecer de boa-fé a relação de todas as empresas, deixou claro que: não possuia relação contratual com todas estas empresas, que algumas instalaram cabos e não procuraram a Recorrente para formalização de contrato e que certas empresas possuiam contrato, mas que depois deixaram de tê-lo.

Preliminarmente importa registrar que a Recorrente, conforme destacado nas razões recursais, embaraçou a fiscalização de forma reiterada. Além disso, a Energisa somente forneceu os documentos solicitados, de forma parcial, após Representação Fiscal para Exibição Judicial dos Livros e Documentos Fiscais e para Ação Penal de Crime contra a Ordem Tributária efetuada junto ao Ministério Público (fls. 135/136 – processo n° 828134/2022). Assim, claro está que a fiscalizada dificultou o progresso da ação fiscal por não colaborar de forma plena para com o trabalho do fisco.

Da análise do Recurso Voluntário impetrado nota-se uma informação de grande relevância para o deslinde da presente demanda: a Energisa em nenhum momento afirma que a quantidade de 73 empresas ocupantes identificiada pelo fisco estava incorreta. Neste sentido, a Recorrente alegou tão somente que não mantinha relação contratual com todas estas empresas, fato esse que não descaracteriza a prestação dos serviços, tampouco é capaz de afastar a ocorrência do fato gerador que independe da existência ou não de contrato entre as partes.

Observa-se, conforme constatado pela autoridade fiscal, que para 60% (sessenta por cento) do total de pontos de fixação informados pela Energisa não foram apresentados Contratos, nome da empresa ocupante; bem como, o valor do compartihamento da infraestrutura. Ainda que não tenha sido apresentado Contratos foi possível levantar o quantitivo de pontos de fixação e de empresas com base no “Relatório de Ocupação de Uso Mutuo – Várzea Grande” fornecido pela Recorrente.

Neste sentido, a autoridade fiscal, como base no “Relatório de Ocupação de Uso Mutuo – Várzea Grande”, identificou 73 empresas ocupantes de postes no período de fevereiro de 2017 a fevereiro de 2022 (61 meses) que totalizaram 4453 notas fiscais não emitidas. Logo, sendo a UPF, a época dos fatos, no valor de R$ 34,97, chegamos ao valor da penalidade aplicada: 4453 (NFS) x 5 (quantidade de UPF por NFS não emitida) x R$ 34,97 (Valor da UPF) = R$ 778.607,05

Face ao exposto, considerando também que a quantidade de empresas ocupantes foi informada pela própria Recorrente, não se verifica a existência de erro na apuração da multa aplicada por descumprimento de obrigação acessória, razão pela qual não há fundamento na alegação de que a apuração da base de cálculo é irreal e em desacordo com a realidade dos fatos.

3.2 - Da Conclusão

Posto isso e observada as disposições legais da Constituição Federal de 1988, da Lei n° 5.172/1966 (Código Tributário Nacional), da Lei nº 116/2003 e da Lei n° 1.178 (Código Tributário do Município de Várzea Grande) dou conhecimento no presente, ante a sua tempestividade e admissibilidade, o qual se encontra devidamente motivado; contudo, VOTO PELO IMPROVIMENTO DO RECURSO VOLUNTÁRIO, mantendo-se incólume a decisão de 1ª instância, em consequência, mantendo a higidez e exigibilidade do crédito tributário apontado pelo Auto de Infração n.º 3060/2022.

Várzea Grande/MT, 18 de setembro de 2024.

RODRIGO YAWATA CHAGAS

Conselheiro

ACÓRDÃO

Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, o Conselho Municipal de Recurso Fiscal de Várzea Grande/MT, na conformidade da ata dos julgamentos, por unanimidade, dar conhecimento quanto aos recursos interpostos pelo ENERGISA MATO GROSSO DISTRIBUIDORA DE ENERGIA S/A, CNPJ: 03.467.321/0039-61, por preencher os pressupostos legais, e no mérito negar-lhes provimento para manter o lançamento dos crédito tributário de ISSQN, período de fevereiro de 2017 a fevereiro de 2022, consubstanciado por meio do Auto de Infração e Imposição de Multa (AIIM) n° 3060/2022. Participaram da sessão de julgamento o Relator do processo, Sr. Rodrigo Yawata Chagas, representante do CRA/MT, Sr. Fernando Luiz Krupiniski - representante da Secretaria Municipal de Gestão Fazendária, a Sra. Stefania Borges da Silva - Presidente do Conselho Municipal de Recursos Fiscais, a Sra. Josivania Franca Santos - Vice-Presidente do Conselho Municipal de Recursos Fiscais (em substituição), a Sra. Natacha Gabrielle Dias de Carvalho Lima- representante da Procuradoria Geral do Município de Várzea Grande-MT, a Sra. Emília de Oliveira Furlaneto – representante do Conselho Regional de Contabilidade – CRC, o Sr. Jefferson Aparecido Pozza Fávaro – representante da OAB/MT, o Sr. Jean Charle de Souza – representante suplente do Conselho Regional de Corretores de Imóveis-CRECI e o Sr. Robson Luiz de Figueiredo Mendonça - representante Poder Legislativo Municipal de Várzea Grande.

Várzea Grande-MT, 18 de setembro de 2024.

STEFANIA BORGES DA SILVA

Presidente

JOSIVANIA FRANCA SANTOS

Vice-Presidente em substituição

FERNANDO LUIZ KRUPINISKI

Conselheiro

NATACHA GABRIELLE DIAS DE CARVALHO LIMA

Conselheira

EMÍLIA DE OLIVEIRA FURLANETO

Conselheira

JEFFERSON APARECIDO POZZA FÁVARO

Conselheiro

RODRIGO YAWATA CHAGAS

Conselheiro

JEAN CHARLE SE SOUZA

Conselheiro

ROBSON LUIZ DE FIGUEIREDO MENDONÇA

Conselheiro